שאירי עובד שנפטר נאלצים לבחור בין הזכות לפטור "כפול" על מענק עקב מוות לבין הזכות לפריסה לאחור של יתרת המענק החייב במס כהכנסת הנפטר בשנות המס שקדמו לפטירה ועד (כולל) שנת הפטירה

19 באפריל 2019

לכבוד

חבריי בלשכת רואי החשבון, בלשכת יועצי המס, בלשכת עורכי הדין,

בלשכת סוכני הביטוח, בלשכת היועצים הפנסיונים וכלל ציבור הנישומים בישראל

א.ג.נ.

שלום רב,

הנדון: שלילת הזכות משאירי עובד שנפטר לשלב בין פטור "כפול" על מענק עקב מוות לבין פריסה לאחור של יתרת המענק החייב במס כהכנסת הנפטר בשנות המס שקדמו לפטירה ועד (כולל) שנת הפטירה –

קול קורא.

1. הקדמה בראי ובשפת הנישום:

1.1. בחודש יולי 2010 לערך, חדלו הרפרנטים במשרדי פקידי השומה מלאשר בקשות של שאירים של עובד שנפטר לפריסה קדימה של מענק עקב מוות חייב במס.

1.2. בחודש יולי 2011 רשות המסים נתנה ביטוי לעמדה חדשה זו ולמדיניות חדשה זו במסגרת חוזר מקצועי שפרסמה: הכנסות מעבודה ו/או מענקי פרישה/מוות המתקבלות לאחר אריכות ימים - חוזר מס הכנסה מס' 10/2011 מיום 13/07/2011.

1.3. עובדתית, במהלך השנים מאז ועד היום, הרפרנטים במשרדי פקידי השומה ובנציבות מס הכנסה (מחלקת קופות גמל) סיפקו אישורים לשאירים לפריסה לאחור של יתרת המענק החייב במס כהכנסת הנפטר בשנות המס שקדמו לפטירה ועד (כולל) שנת הפטירה תוך שהשאירים "נהנים" מפטור "כפול" על המענק עקב מוות ששולם להם. להלן מספר דוגמאות משולחננו:

1.3.1. אישור פקיד שומה מיום 8 במרץ 2011 – פקיד שומה גוש דן – פטור "כפול" בגין מענק עקב מוות בסך של כ- 1,443,690 ש"ח בשילוב פריסה לאחור לשנים 2010 – 2005.

1.3.2. אישור פקיד שומה מיום 20 בינואר 2013 – פקיד שומה פתח תקווה – פטור "כפול" בגין מענק עקב מוות בסך של כ- 587,642 ש"ח בשילוב פריסה לאחור לשנים 2011 – 2006.

1.3.3. אישור פקיד שומה מיום 8 ביולי 2013 – פקיד שומה רמלה – פטור "כפול" בגין מענק עקב מוות בסך של כ- 790,318 ש"ח בשילוב פריסה לאחור לשנים 2013 – 2009.

1.3.4. אישור פקיד שומה מיום 5 בינואר 2014 – פקיד שומה רחובות – פטור "כפול" בגין מענק עקב מוות בסך של כ- 658,991 ש"ח בשילוב פריסה לאחור לשנים 2013 – 2012.

1.4. לאחרונה, אנו מקבלים דיווחים מאנשי המקצוע העוסקים במלאכה כי הרפרנטים במשרדי פקיד השומה מסרבים להמציא לשאירים אישורים לפריסה לאחור של יתרת המענק החייב במס כהכנסת הנפטר בשנות המס שקדמו לפטירה ועד (כולל) שנת הפטירה באותם המקרים בהם השאירים מבקשים "ליהנות" מפטור "כפול" על המענק עקב מוות. דהיינו, השאירים נאלצים לבחור בין פריסה לאחור של יתרת המענק החייב במס לבין פטור "כפול".

2. הוראות חוק והנחיות:

2.1. סעיף 8 (ג)(3) לפקודת מס הכנסה - חלוקת הכנסה ליותר משנה אחת –

"לפי בקשת הנישום או יורשיו, יראו את ההכנסות שלהלן, לענין חישוב סכום המס החל עליהן, כאילו נתקבלו כאמור לצידן: (3) הכנסה מיגיעה אישית כאמור בפסקאות (5) או (6) להגדרתה שבסעיף 1 - בחלקים שנתיים שווים בשנות העבודה שבשלהן משולם המענק או בתקופה שבה נוצרה הזכות לקיצבה, לפי הענין, אך בלא יותר משש שנות המס המסתיימות בשנה שבה נתקבלו המענק או היוון הקיצבה; אולם רשאי המנהל, אם נתבקש על כך, להתיר חלוקה לתקופה אחרת לרבות לשנים הבאות, בתנאים שיקבע, לרבות תשלום מקדמה". ""הכנסה מיגיעה אישית" - לרבות – (5) מענק שנתקבל עקב פרישה או עקב מוות".

2.2. סעיף 9(7א)(ב) לפקודת מס הכנסה – מענק עקב מוות (הכנסות פטורות) –

"(1) מענק הון שנתקבל עקב מוות - עד סכום השווה למשכורת של שני חדשי עבודה לכל שנת עבודה, לפי המשכורת האחרונה; עלה סכום המענק על השיעור האמור, רשאי המנהל לפטור את העודף, כולו או מקצתו, בהתחשב בתקופת השירות, בגובה השכר, בתנאי העבודה ובנסיבות הפטירה;

(2) בשום מקרה לא יעלה הסכום הפטור לפי פסקת משנה זו על 24,770 ש"ח (נכון לשנת המס 2019), לכל שנת עבודה וחלק יחסי מסכום זה בשל עבודה בחלק משנה".

2.3. הכנסות מעבודה ו/או מענקי פרישה/מוות המתקבלות לאחר אריכות ימים - חוזר מס הכנסה מס' 10/2011 - מיום 13/07/2011 –

סעיף 2.4.2 – "מובהר בזאת, כי ההכנסה כאמור, שנוצרה למעשה בעקבות פטירת העובד, מיוחסת לשאירים הזכאים לה (על פי חלקם ביחסי), ולא תיחשב כהכנסת הנפטר. על הכנסה כאמור יחולו הוראות סעיף 9(7א)(ב) לפקודה הקובע פטור ממס על הכנסה כאמור עד לגובה שתי משכורות אחרונות (עד 23,320 ₪ בשנת 2011), מוכפל במספר שנות העבודה".

סעיף 2.4.5 – "סעיף 8(ג)(3) לפקודה מאפשר למנהל לקבוע כללים באשר לפריסה קדימה של מענק עקב מוות. המנהל לא קבע כללים שכאלה, בהביאו בחשבון את הפטור המוגדל הניתן למענק זה, ואת העובדה כי החלק החייב של מענק המוות, במידה וקיים, מתחלק על פי רוב בין מספר שאירים. יחד עם זאת ולמרות שבמהותה הכנסה זו מיוחסת לשארים, עומד בפניהם האפשרות לבקש פריסה לאחור של כל סכום המענק החייב (טרם חלוקתו בין השאירים) כהכנסת הנפטר בשנות המס שקדמו לפטירה ועד (כולל) שנה זו בכפוף לתנאים שנקבעו במסגרת סעיף 8(ג)(3) לפקודה, כמתואר בסעיף 2.5.2.3 להלן".

3. תגובת רשות המסים:

אפשר לסכם את תגובת רשות המסים המפורטת אשר נתקבלה בתודה ובמהירות פז ביום 11/04/2019 בהמשך לפנייתנו הדחופה לבירור נושא זה, במשפט בו בחרה רשות המסים לפתוח את מכתב תשובתה: "חוזר מס הכנסה מס' 10/2011 אינו מאפשר לשלב בין פריסת מענק מוות ופריסה לאחור. מצ"ב עמדת רשות המסים (שלא נעשה בה שינוי)".

4. קול קורא:

על מנת שיעלה בידינו לברר נושא חשוב זה עד תום ולמצות כל אפשרות להשיב לשאירים של עובד שנפטר את הזכות לשלב בין פטור "כפול" לבין פריסה לאחור הנני מבקש הן מאנשי המקצוע העוסקים במלאכה והן משאירים של עובדים שנפטרו, שיפנו אלינו וישתפו אותנו הן במקרים בהם פקיד השומה אישר את בקשת השאירים לשלב בין פטור "כפול" לבין פריסה לאחור והן במקרים בהם פקיד השומה דחה את בקשתם.

בכבוד רב,

עו"ד (רו"ח) אמיר גבאי

הערה למען חידוד הטענות שלנו, שלא מופיעה בקול הקורא: 

רשות המסים חדלה מלאשר פטור "כפול" בשילוב פריסה לאחור בתיק הנפטר והנימוק שלה לכך, לכאורה מובן. לטענתה בחלופת מיסוי זו מדובר בהכנסת הנפטר (אשר תיחשב למענק פרישה "רגיל") ולא מדובר בהכנסת השאירים (אשר תיחשב למענק עקב מוות של עובד) ואולם, לעניות דעתנו, לא היה לגיטימי לשנות מדיניות תוך שלילה של כל אפשרות לפריסה לאחור בשילוב ניצול הפטור הכפול, דהיינו צריכה היתה רשות המסים לחילופין, לאשר פטור "כפול" בשילוב פריסה לאחור בתיק השאיר לפי חלקו היחסי (כך שההכנסה תיחשב להכנסת השאירים). 

עוד נציין כעובדה, כי ידוע כי לפי מדיניות רשות המסים לא חלה הוראת סעיף 125א לפקודה בחלופת מיסוי זו (בפריסה אחורה בתיק הנפטר), כאשר הנימוק לכך הינו כי - ההגדרה של הכנסת עבודה לעניין הוראות סעיף 125א לפקודת מס הכנסה כוללת מענק שנתקבל עקב מוות, דהיינו כספי פיצויי פיטורים או מענק שנתקבל עקב מוות שאינם פטורים ממס ששולמו בעקבות פטירה של עובד ולא כספי פיצויי פיטורים או מענקי פרישה אחרים ובחלופת מיסוי זו רואים את המענק כמענק פרישה רגיל ולא כמענק שנתקבל עקב מוות.

עדכון 06/2022:

ראו בקישור הבא הסבר מפורט באיזו חלופת מיסוי ובאילו תנאים רשות המסים, שבה לאפשר שילוב בין פטור "כפול" על מענק עקב מוות לבין פריסה לאחור (כהכנסת השאיר, בתיק השאיר, לפי חלקו במענק הפטירה!) - 

מס על כספי פיצויי פיטורים ומענקים שנתקבלו עקב מוות של עובד במהלך יחסי עובד-מעסיק - טבלת השוואה בין הוראות חוזר מס הכנסה מס' 10/2011 - הכנסות מעבודה ו/או מענקי פרישה/מוות המתקבלות לאחר אריכות ימים – מיום 13/07/2011 (שבוטל!) לבין הוראות חוזר מס הכנסה מס' 2/2022 - סעיף 8(ג) לפקודה – פריסת הכנסה – מיום 02/06/2022 (שבתוקף מיום פרסומו) - לעניין אופן מיסוי כספי פיצויי פיטורים ומענקים שנתקבלו עקב מוות של עובד במהלך יחסי עובד-מעסיק.